Арбитражный суд Республики Хакасия
Решение о привлечении предприятия принято налоговым органом после завершения его реорганизации, тем не менее, арбитражный суд пришел к выводу о правомерности применения налоговым органом санкции пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов на прибыль и имущество и отсутствии оснований для применения абзаца второго пункта 1 статьи 50 НК РФ. Решение о привлечении к ответственности за неуплату НДС по операциям правопредшественника, принятое после завершения реорганизации предприятия, признано незаконным
Резолютивная часть решения объявлена 13.12.2005
Решение в полном объеме составлено 16.01.2006
Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи Сидельниковой Т.Н.
рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению
Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр Республики Хакасия, к
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан,
об оспаривании решения от 19 августа 2005 года N 120 в части
и встречному требованию
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан, к
Государственному унитарному предприятию Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр Республики Хакасия,
о взыскании штрафа в сумме 357805 рублей 60 копеек.
В судебном заседании принимали участие представители сторон:
заявителя - Кузьминкина А.А., доверенность от 01.09.2005 N 31; Одегова Л.Б., доверенность от 15.11.2005 N 44; Садовский В.И., доверенность от 30.11.2005 N 52;
налогового органа - Комарчев А.А., доверенность от 22.02.2005; Юдина А.В., доверенность от 18.11.2005.
В соответствии с частями 1, 2 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд объявлял перерыв в судебном заседании 12.12.2005 до 14 часов 00 минут 13.12.2005. После перерыва в судебном заседании принимали участие те же представители сторон.
Протокол судебного заседания вела судья Сидельникова Т.Н.
Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" обратилось в арбитражный суд с заявлением об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия от 19.08.2005 N 120 в части начисления налога на прибыль, имущество и частично налога на добавленную стоимость.
В ходе рассмотрения дела налогоплательщик по предложению арбитражного суда уточнил, что просит признать названное решение незаконным и оспаривает его в части начисления штрафа по налогу на имущество, штрафов по налогу на прибыль и добавленную стоимость полностью, начисления налога на прибыль по эпизодам с оплатой услуг Лагутенко С.А., оплатой за совмещение Смирновой Н.В. и пеней пропорционально суммам налога на прибыль по указанным эпизодам. В части штрафов позиция обоснована ссылкой на статью 50 Налогового кодекса Российской Федерации и обстоятельства реорганизации Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" путем присоединения к нему Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в сентябре 2004 года. В подтверждение доводов по налогу на имущество заявитель представил контррасчет суммы налога, приходящейся на период деятельности правопредшественника - РГУП РХ "Хакасдоркомплект". Контррасчет изложен в виде двух деклараций по налогу на имущество. По налогу на прибыль представители заявителя пояснили, что пакет доказательств по эпизоду с Лагутенко С.А., представленный налоговому органу при проверке в подтверждение экономической обоснованности расходов, достаточен для правильной оценки действий налогоплательщика. Этот же объем документов был представлен в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде.
Встречные требования налогового органа налогоплательщик полагает необоснованными в части применения санкций по эпизодам, имевшим место в деятельности Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" до его реорганизации, и в подтверждение доводов ссылается на статью 50 Налогового кодекса Российской Федерации.
В ходе судебного разбирательства арбитражный суд включил в предмет исследования обстоятельства, свидетельствующие о наличии оснований для смягчения ответственности предприятия за налоговые правонарушения.
Представители заявителя представили пакет документов, свидетельствующих о сложном финансовом положении налогоплательщика, организационных сложностях в деятельности юридического лица и просили уменьшить размер штрафа в случае удовлетворения заявления налогового органа.
Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия возражали по поводу предъявленных требований, просили отказать в их удовлетворении.
Встречное требование о взыскании с Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" штрафа в сумме 357805 рублей 60 копеек за неуплату налогов на прибыль, имущество и добавленную стоимость за 2002, 2003 и 2004 годы представители налогового органа поддержали.
Дело рассмотрено в соответствии с правилами глав 24, 26 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд установил, что Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" создано Государственным комитетом Республики Хакасия по управлению государственным имуществом и зарегистрировано Комиссией по регистрации предприятий Алтайского района Республики Хакасия 12.04.1994. Обстоятельства создания юридического лица установлены арбитражным судом при исследовании выписки из Единого государственного реестра юридических лиц и свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц от 10.01.2003 серии 19 N 0064148.
22.06.2004 Председателем Правительства Республики Хакасия принято Постановление N 178 "О реорганизации государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское ДРСУ", согласно пункту 1 которого Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" реорганизовано путем присоединения к нему государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект".
21.09.2004 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о реорганизации Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" в форме присоединения к нему Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" и возникновении у Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" прав и обязанностей правопреемника присоединенного юридического лица.
В период времени с 24.03.2005 по 20.05.2005 должностными лицами Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия проведена выездная налоговая проверка Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное учреждение" за период с 01.04.2002 по 31.12.2004.
По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 27.06.2005 N 120, в котором отражены обстоятельства хозяйственной деятельности заявителя и присоединенного к нему предприятия, исчисления и уплаты ими налогов на прибыль, добавленную стоимость, имущество.
Налогоплательщик представил возражения на акт выездной налоговой проверки от 14.06.2005 N 120, в которых оспорил исключение налоговым органом из состава затрат за 2004 год суммы 363500 рублей, уплаченной за услуги Лагутенко С.А. по договору от 07.04.2003, суммы 1228704 рублей премий за 2004 год и начисление налога на прибыль в сумме 480565 рублей.
19.08.2005 заместителем руководителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия принято решение N 120 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Возражения налогоплательщика по эпизоду с премиями в сумме 1228704 рублей приняты налоговым органом, в остальной части выводы по результатам камеральной налоговой проверки аналогичны приведенным в акте от 14.06.2005 N 120.
Решением от 19.08.2005 N 120 налоговый орган начислил налоги на добавленную стоимость в сумме 1673798 рублей, на имущество в сумме 22269 рублей, на прибыль в сумме 141766 рублей, пени в сумме 172241 рубля 93 копеек по налогам на добавленную стоимость, имущество и прибыль, привлек предприятие к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 357805 рублей 60 копеек, в том числе: 302430 рублей за неуплату налога на добавленную стоимость по сроку 20.09.2004, 401 рубль за неуплату налога на добавленную стоимость по сроку 31.12.2002, 4415 рублей 60 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость по сроку 31.12.2003, 4454 рубля за неуплату налога на имущество за 2004 год, 20083 рубля за неуплату налога на прибыль по сроку 31.12.2004, в сумме 5907 рублей за неуплату налога на прибыль по сроку 28.03.2005.
Требование от 22.08.2005 N 2131 об уплате штрафа в сумме 357805 рублей 60 копеек вручено руководителю Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" 23.08.2005, о чем свидетельствует его расписка в документе.
Налогоплательщик обратился в арбитражный суд и просит признать оспариваемое решение незаконным в части начисления штрафа по налогу на имущество, штрафов по налогу на прибыль и добавленную стоимость полностью, начисления налога на прибыль по эпизодам с оплатой услуг Лагутенко С.А., оплатой за совмещение Смирновой Н.В. и пеней пропорционально суммам налога на прибыль по названным эпизодам. К заявлению об оспаривании решения от 19.08.2005 N 120 приложен экземпляр акта от 14.06.2005 N 120, при исследовании которого представители налогового органа пояснили, что в выданном налогоплательщику экземпляре документа допущена опечатка в дате, ошибочно указана дата 14.06.2005. Фактически по результатам проверки составлен акт от 27.06.2005 N 120, на него имеется ссылка в оспариваемом решении, акты с иным содержанием, а равно акты от 14.06.2005 налоговый орган в отношении заявителя не составлял.
Налоговый орган возражает против требований налогоплательщика и подал встречное заявление о взыскании с него штрафов, начисленных в решении от 19.08.2005 N 120.
Требования статей 104, 115 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом соблюдены в отношении Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление".
Арбитражный суд по результатам рассмотрения дела пришел к следующим выводам.
Налог на прибыль
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
В целях применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в абзаце втором пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель обозначил расходы как обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В абзацах третьем и четвертом пункта 1 названной статьи под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно оговорке в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из решения налогового органа от 19.08.2005 N 120 (страница 3) следует, что Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" включило в состав расходов затраты в сумме 13384 рублей на оплату Смирновой Н.В. за совмещение должностей в июне, июле 2004 года, начисления работникам Воробьеву Ю.А., Коновалову В.В., Лоскутову С.А., Таракину А.Н., Югану Д.О. в сумме 27900 рублей за перерегистрацию и отразило указанные расходы бухгалтерскими проводками по ДТ счета 44 и КТ счета 70.
Поскольку в ходе проверки документы в подтверждение обоснованности произведенных выплат налогоплательщик не представил, возражения по приведенным эпизодам отсутствовали, налоговый орган квалифицировал их как нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации и признал необоснованным включение суммы 41284 рублей в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2004 год.
Доказательства в подтверждение обоснованности выплат в сумме 27900 рублей налогоплательщиком не представлены арбитражному суду, в связи с чем арбитражный суд признал правильными выводы налогового органа о неосновательном включении данной суммы в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2004 год, начисление налога на прибыль в сумме 6696 рублей по данному эпизоду правомерным.
При решении вопроса о наличии законных оснований для начисления и взыскания штрафа в сумме 1339 рублей 20 копеек за неуплату налога на прибыль за 2004 год по данному эпизоду арбитражный суд руководствовался следующими положениями Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Абзацем вторым пункта 2 статьи 286 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено названной статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.
Согласно пункту 5 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо. В рассматриваемой ситуации правопреемником Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" является Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление".
Пунктом 1 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном названной статьей.
В силу общего правила, установленного в пункте 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации, исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. Правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков.
Абзацем вторым пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов при условии, что они наложены на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.
Решение о привлечении Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" принято после завершения реорганизации юридического лица, но основания для взыскания с него штрафа в данной ситуации арбитражный суд усматривает в связи со следующим.
Действия Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" были направлены на определение размера авансового платежа за отчетный период - полугодие 2004 года, повлекли неуплату авансового платежа по налогу на прибыль в сумме 6696 рублей и не являются основанием для применения санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 16 приложения к Информационному письму от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
При исчислении налоговой базы за 2004 год, под которой в силу пункта 1 статьи 274, пункта 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации следует понимать денежное выражение прибыли как полученных доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов, Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" было обязано проверить состав расходов, уменьшающих полученные в течение налогового периода доходы, на предмет их соответствия требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Такая обязанность вытекает из положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующих порядок определения и признания расходов (статьи 252, 253, 254 НК РФ и т.д.), и могла быть исполнена налогоплательщиком надлежащим образом, поскольку первичные бухгалтерские документы, бухгалтерские регистры и документы налоговой отчетности правопредшественника за текущий налоговый период имелись в распоряжении заявителя.
Бездействие Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" по проверке обоснованности расходов при определении налоговой базы за налоговый период 2004 года повлекло неуплату налога на прибыль за 2004 год и образует состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем арбитражный суд признал, что у налогового органа в рассматриваемой ситуации возникли законные основания для применения санкции названной правовой нормы. Размер штрафа от указанной суммы налога определен налоговым органом в сумме 1339 рублей 20 копеек с учетом требований пункта 1 статьи 122 НК РФ.
К аналогичным выводам арбитражный суд пришел по результатам исследования обстоятельств выплат Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в марте, июле 2004 года суммы 30140 рублей к праздникам и суммы 34773 рубля в качестве разовых премий в январе, марте, апреле, июне и августе 2004 года.
Основанием для исключения указанных сумм из состава расходов за 2004 год в оспариваемом решении указано отсутствие в приказах от 30.01.2004 N 2, от 30.03.2004 N 5, от 26.04.2004 N 7, от 30.06.2004 N 10, от 30.07.2004 N 12, от 30.08.2004 N 14 и расчетных ведомостях указания на характер и основания выплаты премий.
Арбитражный суд исследовал перечисленные документы, установил, что в приказах от 30.01.2004 N 2, от 26.04.2004 N 7 имеется указание на выплату премии по результатам работы за январь и апрель 2004 года, а приказы от 30.03.2004 N 5, 30.07.2004 N 12 содержат указание на выплату премий к праздничному дню 8 Марта и дню рождения перечисленных в них работников.
Утвержденное 07.04.2003 руководителем Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" Положение об оплате труда работников предприятия в пункте 1.3 предусматривало выплату ежемесячных премий по результатам работы за месяц, вследствие чего имеются основания признать несостоятельным вывод налогового органа об отсутствии оснований для выплаты премий применительно к перечисленным документам.
Однако сумма 25697 рублей 92 копейки (2012,92 + 4660 + 6000 + 13025 рублей), выплаченная по приказам от 30.01.2004 N 2, 26.04.2004 N 7, 30.03.2004 N 5, 30.07.2004 N 12, включена в состав расходов в нарушение пункта 21 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Правомерность денежных выплат по иным приказам налогоплательщиком не доказана, в связи с чем арбитражный суд с учетом положений статьи 50 и главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признал, что у налогового органа возникли законные основания для применения к налогоплательщику санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Налог на прибыль в сумме 15579 рублей и штраф в сумме 3115 рублей 80 копеек начислены арифметически правильно, с учетом установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств и полученных доказательств.
Выводы налогового органа по эпизоду с включением правопредшественником заявителя в состав расходов суммы 13384 рублей, в том числе 11464 рублей в июне, 1920 рублей в июле 2004 года в качестве оплаты Смирновой Н.В. за совмещение должностей налогоплательщик оспорил в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде.
В подтверждение обоснованности выплат заявитель представил копии приказов руководителя Государственного унитарного предприятия "Хакасдоркомплект" от 05.01.2004 N 17 "О назначении ответственного лица за предрейсовое и послерейсовое медицинское освидетельствование водителей транспортных средств", от 05.01.2004 N 19 "О совмещении должностей", в соответствии с которыми на бухгалтера-кассира предприятия Смирнову Н.В. возложены обязанности по проведению предрейсового и послерейсового медицинского освидетельствования водителей транспортных средств, а за исполнение указанных обязанностей производить доплату в размере 30% от оклада ежемесячно.
При исследовании указанных документов представители налогового органа пояснили, что в случае их представления в ходе выездной налоговой проверки они могли быть расценены как надлежащее доказательство обоснованности расходов в сумме 13384 рублей. Факт представления этих документов в ходе судебного разбирательства по делу в арбитражном суде не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения и не может быть основанием для признания его незаконным. Доводы о несоответствии приказов требованиям допустимости, относимости, достоверности доказательств представители налогового органа не привели, доказательствами в подтверждение указанных обстоятельств не располагают.
Арбитражный суд признал, что при отсутствии приказов от 05.01.2004 N 17, 19 у налогового органа имелись законные основания для квалификации расходов в сумме 13384 рублей как необоснованных.
Однако наличие у правопреемника документов, свидетельствующих об обоснованном включении Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в состав расходов спорной суммы, при условии их представления до вынесения судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, является основанием для признания оспариваемого решения незаконным в части начисления налога на прибыль в сумме 3212 рублей, штрафа в сумме 642 рублей 43 копеек и пеней в сумме 146 рублей 47 копеек за 114 дней с 29.03.2005 по 19.08.2005 по ставке 0,04% по эпизоду с начислениями в пользу Смирновой Н.В. и включении суммы выплат в состав затрат в целях исчисления налога на прибыль за 2004 год.
При исследовании обстоятельств включения в состав расходов суммы 363500 рублей, выплаченных Лагутенко С.А., арбитражный суд установил, что 07.04.2003 Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" заключило с Лагутенко Сергеем Александровичем договор о возмездном оказании услуг, в соответствии с которым Лагутенко С.А. обязался провести исследования по уменьшению себестоимости использования вагонов-думпкаров, а предприятие приняло на себя обязанность оплатить эти услуги по цене, указанной в пункте 3 договора, после подписания акта приема-сдачи услуг.
Согласно подпункту 3.1 пункта 3 договора Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" уплачивает Лагутенко С.А. единовременное вознаграждение в размере одной трети от предполагаемого снижения себестоимости использования вагонов-думпкаров.
В этот же день стороны составили и подписали акт приема-сдачи услуг по договору от 07.04.2003, в котором указали, что в результате проведенного Лагутенко С.А. исследования выявлена возможность снижения себестоимости путем перевода вагонов на систему ремонта по пробегу, предполагающую проведение деповского ремонта один раз в два года. Для этого необходимо заключить договор с ГВЦ ОАО "Российские железные дороги", город Москва, на сопровождение автоматизированной системы контроля.
В акте приема-сдачи услуг стороны указали, что в результате заключения договора на сопровождение автоматизированной системы контроля предполагаемое годовое снижение затрат по видам ремонта в совокупности может составить 1090500 рублей, в связи с чем стоимость услуг Лагутенко С.А. согласно пункту 3.1 договора составляет 363500 рублей и выплачивается после заключения договора между Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" и ГВЦ ОАО "Российские железные дороги", город Москва.
30.12.2003 Государственный комитет Республики Хакасия по управлению государственным имуществом издал распоряжение N 319 "О передаче государственного имущества", которым передал в хозяйственное ведение Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" имущество остаточной стоимостью 13158632 рублей, в том числе 50 вагонов-думпкаров и два крытых (турных) вагона.
27.04.2004 Открытое акционерное общество "Российские железные дороги" в лице руководителя филиала - Главного вычислительного центра и Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в лице и.о. директора Лагутенко С.А. заключили договор N 3585/48 на сопровождение автоматизированной системы контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов собственника.
Согласно пункту 2.1.1 договора ОАО "Российские железные дороги" обязалось осуществлять автоматизированный учет исполненного пробега грузовых вагонов, принадлежащих Государственному унитарному предприятию Республики Хакасия "Хакасдоркомплект", зарегистрированных в установленном порядке и допущенных к курсированию по путям общего пользования и переведенных на систему ремонта по пробегу, а также контроль за своевременным выводом их в плановый ремонт согласно Правилам эксплуатации грузовых вагонов при системе технического обслуживания и ремонта с учетом фактически выполненного объема работ на железных дорогах Российской Федерации, утвержденным Министерством путей сообщения России 16.04.2001 N ЦВ-ВНИИЖТ-7.
Стоимость информационной услуги по сопровождению автоматизированной системы контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов определена сторонами в приложении N 1 к договору и поставлена в зависимость от количества учитываемых вагонов: от 1 до 100 вагонов - 70 рублей, от 101 до 250 - 46 рублей, от 251 до 500 вагонов - 25 рублей, более 500 - 16 рублей без налога на добавленную стоимость.
К договору от 27.04.2004 в качестве приложения N 3 приобщен акт от 13.04.2004 о завершении работ по подключению к единой информационной базе автоматизированной системы оперативного контроля и управления подачей вагонов в ремонт 51 вагона, принадлежащих Государственному унитарному предприятию Республики Хакасия "Хакасдоркомплект".
В августе 2004 года Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" по расчетной ведомости выплатило Лагутенко С.А. 363500 рублей и включило указанную сумму в состав расходов предприятия, отразив совершенную операцию по дебету счета 44 и кредиту счета 70.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия в акте от 27.06.2005 N 120 и оспариваемом решении указала, что расходы в сумме 363500 рублей экономически не оправданы и не обоснованы, поскольку в акте приема-передачи услуг от 07.04.2003 указана предполагаемая сумма годового снижения себестоимости в размере 1090500 рублей, она не подтверждена документально, а именно не приведены экономические расчеты, анализ снижения себестоимости использования вагонов, отсутствуют документально подтвержденные цены, тарифы на виды ремонта, не приведен сравнительный анализ затрат на ремонт до заключения договора с ГВЦ ОАО "Российские железные дороги" и после заключения такого договора. Кроме того, на дату заключения договора на балансе предприятия отсутствовали вагоны, в связи с чем исчисление предполагаемой экономии, определение вознаграждения от предполагаемой экономии и включение этого вознаграждения в состав затрат в целях исчисления налога на прибыль необоснованно.
Налогоплательщик при рассмотрении результатов выездной налоговой проверки и рассмотрении дела в арбитражном суде указал, что вагоны-думпкары в количестве 52 штук с 2003 года находились в арендном пользовании заявителя, с декабря 2003 года - в хозяйственном ведении. Расходы на ремонт имущества нес арендатор, стоимость ремонта одного вагона в 2003 году составляла 28700 рублей, затраты на ремонт всех вагонов составили 1435000 рублей. Ремонт вагонов осуществлялся в депо станции Аскиз ОАО "Российские железные дороги" ежегодно.
Поскольку Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" осуществляло снабжение дорожных предприятий республики, себестоимость ремонта вагонов существенным образом влияла на стоимость поставляемых материалов и оборудования, в связи с чем и возникла необходимость исследования вопроса о снижении себестоимости ремонта. Целью заключения договора с Лагутенко С.А. являлось проведение такого исследования по уменьшению затрат на ремонт вагонов и заключение договора с ГВЦ ОАО "Российские железные дороги" на сопровождение автоматизированной системы контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов собственника.
После заключения договора с ГВЦ ОАО "Российские железные дороги" от 27.04.2004 14 вагонов переведены на ремонт от пробега, фактический экономический эффект за 2005 год составил 658000 рублей (14 вагонов x 47000 рублей - стоимость ремонта одного вагона в 2005 году). С 2006 года 36 вагонов не будут ремонтироваться, в связи с чем экономический эффект составит 1692000 рублей (36 вагонов x 47000 рублей, стоимость ремонта одного вагона в ценах 2005 года).
На основании приведенных расчетов налогоплательщик в возражениях на акт выездной налоговой проверки определил экономический эффект от заключения договоров от 27.04.2003 и 27.04.2004 как 1175000 рублей в год. В подтверждение доводов о снижении себестоимости налогоплательщик в судебное заседание 18.11.2005 представил выписку из Руководства по деповскому ремонту грузовых вагонов железных дорог колеи 1520 мм N ЦВ-587 от 21.08.1998, согласно которой деповский ремонт думпкаров до первого капитального ремонта производится после постройки через три года, после первого деповского ремонта - через два года, после капитального ремонта деповский ремонт производится один раз в год.
Поскольку цель по снижению себестоимости ремонта вагонов достигнута, договор заключен, налогоплательщик полагает экономически обоснованными и оправданными расходы на выплату вознаграждения Лагутенко С.А. в сумме 363500 рублей.
По результатам исследования приведенных выше обстоятельств арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Семантическое толкование абзаца второго пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет понимать под обоснованными затратами налогоплательщика подтвержденные фактами, серьезными доводами, подкрепленные и удостоверенные доказательствами затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Анализ условий договора от 27.04.2003 о возмездном оказании услуг, приложенного к нему акта приема-сдачи услуг свидетельствует, что исследование по уменьшению себестоимости использования вагонов-думпкаров как экономическая операция, обозначенная в качестве в пункте 1.1 договора от 27.04.2003, фактически не осуществлялось, поскольку акт приема-сдачи услуг составлен непосредственно при заключении договора, какие-либо доказательства в подтверждение проведенных исследований способов снижения себестоимости содержания, в том числе ремонта вагонов к акту приема-сдачи не приложены, в ходе выездной налоговой проверки, рассмотрении ее результатов налоговым органом и рассмотрении дела в арбитражном суде налогоплательщиком не представлены.
Вследствие этого имеются основания полагать, что деловая суть договора от 27.04.2003 заключалась не в исследовании вопросов снижения себестоимости ремонта вагонов, а в оказании Лагутенко С.А. заявителю услуги по заключению с ОАО "Российские железные дороги" договора на сопровождение автоматизированной системы контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов.
Арбитражный суд не оценивает договор от 27.04.2003 с точки зрения соответствия его условий действующему законодательству и не исключает, что договор был заключен для осуществления деятельности, направленной на получение предприятием дохода.
Однако при оценке этого документа и приложенного к нему акта на предмет соблюдения условий абзацев второго и четвертого пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд признал выводы налогового органа соответствующими положениям названной статьи, установленным при проверке обстоятельствам и представленным налогоплательщиком доказательствам.
Так, в акте приема-сдачи услуг сторонами не обозначены экономические показатели, фактические данные, подкрепленные ссылкой на соответствующие доказательства серьезные доводы, которые в совокупности позволили бы сделать бесспорный вывод о том, что заключение договора с ГВЦ ОАО "Российские железные дороги", обозначенное как основополагающее средство снижения себестоимости ремонта вагонов и главный результат исследований Лагутенко С.А., действительно является способом снижения себестоимости ремонта вагонов на 50% (2181000 / 2 = 1090000 рублей).
Размер снижения определен сторонами предположительно, не подтвержден ссылкой на экономические показатели, фактические данные, на соответствующие доказательства, не обоснован какими-либо доводами, позволяющими оценить реальность и обоснованность предположений, ожиданий сторон по поводу степени снижения себестоимости ремонта вагонов.
Определение размера затрат на основе предположительных, приблизительных данных, а равно не обоснованных экономически ожиданий налогоплательщика в целях исчисления налога на прибыль не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вследствие этого договор от 27.04.2003 с приложенным к нему актом приема-сдачи услуг не является бесспорным доказательством того, что затраты на оплату услуг Лагутенко С.А. в сумме 363500 рублей были экономически оправданы, обоснованы налогоплательщиком.
Согласно письму Абаканского отделения ОАО "Российские железные дороги" от 10.08.2005 N 106/39, представленному налоговым органом в судебное заседание 18.11.2005, приказу Министерства путей сообщения Российской Федерации от 18.12.1995 N 7ЦЗ "Об изменении периодичности плановых видов ремонта грузовых вагонов колеи 1520 мм" в редакции указаний Министерства путей сообщения Российской Федерации от 06.12.1999 N К-274у с 01.01.2000 на сети железных дорог Российской Федерации осуществляется перевод вагонов на принципиально новую систему ремонта и их последующей эксплуатации (технического обслуживания), суть которой заключается в выводе вагонов в ремонт с учетом фактически выполненного объема работ (пробега в километрах).
Из приведенных документов Министерства путей сообщения Российской Федерации следует, что с 01.01.1996 срок проведения деповского ремонта вагонов-думпкаров производился при достижении 100000 км общего (с грузом и порожний) пробега, но не позже чем через два года эксплуатации, а после производства капитального ремонта вагонов их деповский ремонт осуществлялся при достижении 160000 км общего пробега, но не позже чем через два года эксплуатации.
17.04.2001 указаниями Министерства путей сообщения Российской Федерации N 671-у "О введении в действие новой редакции Правил эксплуатации грузовых вагонов при системе технического обслуживания и ремонта с учетом фактически выполненного объема работ на железных дорогах Российской Федерации" введены в действие с 01.06.2001 Правила эксплуатации грузовых вагонов при системе технического обслуживания и ремонта с учетом фактически выполненного объема работ на железных дорогах Российской Федерации (далее - Правила эксплуатации).
В пункте 1.2 названных Правил Министерство путей сообщения Российской Федерации указало, что Правилами установлен порядок перевода, эксплуатации, вывода в плановые виды ремонта грузовых вагонов инвентарного парка совместного пользования, в том числе вагонов, находящихся в аренде у юридических и физических лиц, и вагонов собственности промышленных предприятий, организаций и частных лиц, с учетом фактически выполненного объема работ на железных дорогах Российской Федерации, а также порядок расследования случаев нарушения настоящих Правил.
Из пункта 1.3 Правил эксплуатации следует, что система основывается на применении комбинированного критерия постановки вагонов в плановый ремонт, включающего в свой состав первичный норматив - объем выполненной работы, выраженный в километрах исполненного вагоном пробега в процессе эксплуатации, и вторичный норматив - предельно допустимую календарную продолжительность использования вагона в перевозочном процессе между ремонтами.
Пунктом 1.4 Правил эксплуатации предусмотрено, что изъятие вагона из эксплуатации для производства очередного планового (деповского или капитального) ремонта осуществляется в тот момент, когда выработан один (любой) из двух нормативов. Вывод вагона в очередной капитальный ремонт осуществляется только после истечения межремонтного норматива (любого) после последнего деповского ремонта. Вид очередного планового ремонта определяется структурной схемой ремонтов, установленной приказом Министерства путей сообщения Российской Федерации от 18.12.1995 N 7ЦЗ.
При изложенных обстоятельствах имеются основания полагать, что применение принципиально новой системы ремонта путем вывода вагонов-думпкаров в ремонт с учетом фактически выполненного объема работ (пробега в километрах) могло повлечь снижение уровня затрат на проведение деповского ремонта вагонов, что заключение договора от 27.04.2004 на сопровождение автоматизированной системы контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов могло способствовать снижению показателя себестоимости ремонта вагонов.
Однако само по себе наличие в обороте принципиально новой системы ремонта, а равно заключение договора от 27.04.2004 с целью внедрения этой системы при ремонте зачисленных на баланс заявителя вагонов-думпкаров не являются бесспорным доказательством изменения уровня себестоимости в сторону снижения и размера этого снижения.
Между тем, предусмотренный пунктом 3.1 договора от 27.04.2003 показатель размера ежегодного снижения себестоимости использования вагонов заявителя необходим в целях применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и при этом должен быть обозначен организацией со ссылкой на экономические показатели, фактические данные, соответствующие доказательства и серьезные доводы, поскольку является одним из критериев экономически обоснованных, оправданных затрат налогоплательщика.
Учитывая совокупность приведенных обстоятельств, арбитражный суд признал правильным вывод налогового органа об экономической необоснованности затрат в сумме 363500 рублей. Начисление налога на прибыль в сумме 82240 рублей, штрафа в сумме 17448 рублей за неуплату налога применительно к рассматриваемому эпизоду произведено налоговым органом обоснованно, у налогового органа возникли законные основания для применения статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации.
В абзаце третьем на странице 5 оспариваемого решения налоговый орган констатировал неосновательное включение заявителем в состав затрат при исчислении налога на прибыль за 2004 год суммы 120994 рублей единого социального налога, начисленного на выплаты разовых премий, выплаты к праздникам, за совмещение должностей, перерегистрацию, выплаты Лагутенко С.А. Факт включения в состав материальных затрат 120994 рублей налогоплательщик не оспаривает.
Учитывая неправомерность включения перечисленных выше сумм в состав расходов, правила пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд признал обоснованным вывод налогового органа о том, что часть единого социального налога в сумме 117546 рублей (469697 рублей - 13384 рубля x 25,76%), начисленного на выплаты по рассмотренным эпизодам, неправомерно включена заявителем в состав расходов в целях применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, начисление налоговым органом налога в сумме 28211 рублей и штрафа в сумме 5642 рублей по данному эпизоду является правомерным.
Решение налогового органа от 19.08.2005 N 120 о начислении 828 рублей налога на прибыль, 165 рублей 51 копейки штрафа, 37 рублей 76 копеек пеней за 114 дней с 29.03.2005 по 19.08.2005 по ставке 0,04% пропорционально к сумме выплат в пользу Смирновой Н.В. арбитражный суд полагает признать незаконным.
Таким образом, по результатам рассмотрения дела в части налога на прибыль арбитражный суд полагает признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан, от 19.08.2005 N 120 в части начисления налога на прибыль в сумме 4040 рублей, штрафа в сумме 807 рублей 94 копеек за неуплату налога на прибыль, пеней в сумме 184 рублей 23 копеек за несвоевременную уплату налога на прибыль.
В удовлетворении заявления применительно к налогу на прибыль в остальной части суд полагает отказать, применение налоговым органом санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части штрафа в сумме 25182 рублей 06 копеек признано арбитражным судом обоснованным.
Налог на имущество
30.12.2003 Государственный комитет Республики Хакасия по управлению государственным имуществом издал распоряжение N 319 "О передаче государственного имущества", в соответствии с которым на баланс Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" переданы объекты основных средств в виде 2 крытых вагонов, 50 вагонов-думпкаров (самосвалов), аккумуляторной батареи и автомобиля специального назначения общей остаточной стоимостью 13158632 рублей согласно приложению к распоряжению. Из приложенного к распоряжению акта приема-передачи следует, что имущество передано заявителю 30.12.2003.
В акте от 27.06.2005 N 120, пункте 1.2 оспариваемого решения налоговый орган указал, что имущество, переданное по распоряжению Государственного комитета Республики Хакасия по управлению государственным имуществом от 30.12.2003 N 319 и акту от 30.12.2003, несвоевременно зачислено предприятием на баланс, оприходовано в январе 2004 года. Это обстоятельство повлекло занижение остаточной стоимости имущества по состоянию на 01.01.2004 на 13158632 рубля, нарушение статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации и занижение налоговой базы при исчислении налога на имущество за 2004 год на 22269 рублей.
При рассмотрении результатов выездной налоговой проверки налогоплательщик не оспаривал выводы должностных лиц налогового органа, но в заявлении в арбитражный суд сослался на неосновательное начисление налога и пеней, применение санкции, поскольку ранее, при проведении выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налога на имущество за 2001 - 2003 годы налоговый орган не установил нарушений в определении налоговой базы и в акте от 05.07.2004 N 255 на эти обстоятельства не указывал.
В ходе рассмотрения дела налогоплательщик дополнил доводы по этому эпизоду ссылкой на статью 50 Налогового кодекса Российской Федерации в части правил взыскания штрафа с организации-правопреемника.
По результатам исследования приведенных выше обстоятельств арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
По смыслу приведенной правовой нормы моментом возникновения объекта обложения налогом на имущество следует считать дату зачисления указанного в правовой норме имущества на баланс либо дату, когда у организации возникли основания и обязанность по зачислению имущества на баланс.
Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, а равно Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, иными правовыми актами срок зачисления объекта основных средств на баланс организации не установлен.
Однако по смыслу пункта 4 статьи 9, пункта 2 статьи 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" такая обязанность возникает в момент совершения хозяйственной операции и составления первичного учетного документа, поскольку согласно приведенным статьям первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания, а хозяйственные операции должны отражаться организацией в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности.
В рассматриваемой ситуации акт приема-передачи объектов основных средств как первичный учетный документ составлен 30.12.2003, в связи с чем налогоплательщик был обязан зачислить указанные в нем объекты на баланс и определить на 01.01.2004 налоговую базу по налогу на имущество с учетом остаточной стоимости переданных 30.12.2003 объектов либо впоследствии скорректировать налоговые обязательства по налогу на имущество за 2004 год с учетом факта передачи ему 30.12.2003 имущества остаточной стоимостью 13158632 рублей.
Пунктом 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Согласно пункту 4 статьи 376 Налогового кодекса Российской Федерации среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
Исходя из правил определения налоговой базы, арбитражный суд признал правильным вывод налогового органа о том, что определение остаточной стоимости имущества без учета суммы 13158632 рубля повлекло занижение налоговой базы при исчислении налога на имущество за 2004 год.
Довод налогоплательщика, обоснованный ссылкой на акт от 05.07.2004 N 255 по результатам выездной налоговой проверки Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" за 2001 - 2003 годы, не влияет на правовую оценку обстоятельств дела по двум причинам:
- вопросы исчисления и уплаты налога на имущество не нашли отражения в указанном документе, оснований считать его бесспорным доказательством соблюдения правопредшественником заявителя требований главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется;
- предметом исследования и оценки в ходе выездной налоговой проверки являлись первичные бухгалтерские документы, бухгалтерские регистры и документы налогового учета за период до 31.12.2003. Зачисление основных средств на баланс произведено налогоплательщиком в январе 2004 года, в связи с чем распоряжение от 30.12.2003, приложенный к нему акт приема-передачи приобщены к соответствующим бухгалтерским регистрам за январь 2004 года и не могли быть учтены налоговым органом при оценке действий налогоплательщика за 2003 год. Доказательства в подтверждение передачи налоговому органу пакета документов на оприходование основных средств, полученных по распоряжению от 30.12.2003, при проведении налоговой проверки за 2003 год заявитель не представил.
Указание налогоплательщика на то, что оспариваемое решение принято после завершения реорганизации юридического лица, соответствует действительности, однако оснований для применения правила статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемой ситуации арбитражный суд не установил и при оценке довода заявителя руководствовался следующими положения законодательства.
В пункте 1 статьи 379 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым периодом по налогу на имущество понимается календарный год, в качестве отчетных периодов законодатель в пункте 2 названной статьи обозначил первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на имущество исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период, и к уплате в бюджет определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ (пункт 4 статьи 382 НК РФ).
В соответствии с правилами статьи 383, пункта 2 статьи 386 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 4 Закона Республики Хакасия от 27.11.2003 N 73 "О налоге на имущество организаций" уплата авансовых платежей по налогу производится налогоплательщиками в пятидневный срок со дня, установленного главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации для представления налогового расчета за соответствующий отчетный период (не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода). Уплата налога по итогам налогового периода производится в десятидневный срок со дня, установленного главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации для представления налоговой декларации за истекший налоговый период (не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом).
Бездействие правопредшественника заявителя по отражению в регистрах бухгалтерского учета объектов основных средств остаточной стоимостью 13158632 рубля и учету указанной суммы на 01.01.2004 при исчислении налоговой базы в целях определения размера авансового платежа по налогу на имущество за первый квартал 2004 года подтверждено выписками из главных книг предприятия за 2003, 2004 годы, но не образует объективную сторону правонарушения, указанного в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В то же время, Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" при определении налоговой базы в целях исчисления налога на имущество за 2004 год было обязано проверить правильность определения остаточной стоимости объектов обложения налогом на имущество на 1-е число каждого месяца налогового периода и 1-е число следующего за налоговым периодом месяца, поскольку плательщиком налога за налоговый период являлось Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", налоговую базу за 2004 год определяла именно эта организация, в связи с чем неполная уплата суммы налога в результате занижения налоговой базы как объективная сторона правонарушения, указанного в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является следствием неправомерного бездействия заявителя, а не его правопредшественника.
При изложенных обстоятельствах арбитражный суд не усматривает оснований для применения правила абзаца второго пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации, налог на имущество в сумме 22269 рублей начислен налоговым органом в соответствии с требованиями главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации, арифметически правильно, санкция пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации применена налоговым органом обоснованно, размер штрафа в сумме 4454 рублей определен с учетом требований названной правовой нормы, арифметически правильно.
Налог на добавленную стоимость
Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. В соответствии с требованиями статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В акте от 27.06.2005 N 120, пункте 1.3.1 оспариваемого решения налоговый орган констатировал нарушения при определении налоговой базы Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в налоговые периоды января - августа 2004 года, повлекшие ее занижение на 8199722 рубля. Нарушения выразились в занижении налоговой базы и установлены при сопоставлении представленных правопредшественником заявителя налоговых деклараций с книгой продаж, главной книгой, расшифровок по счетам 62, 76.5 Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект".
Отраженные в акте от 27.06.2005 N 120, приложениях N 1, 2 к акту и оспариваемом решении обстоятельства и выводы налогового органа подтверждаются совокупностью перечисленных выше документов, копии и выписки которых представлены налоговым органом в судебное заседание 18.11.2005, а также налоговыми декларациями по налогу на добавленную стоимость за январь - август 2004 года (представлены в судебное заседание 30.11.2005). Выводы налогового органа по приведенным выше обстоятельствам налогоплательщик не оспаривает.
Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщикам предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные названной статьей налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В результате выездной налоговой проверки налоговый орган в пункте 1.3.2 оспариваемого решения констатировал занижение Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" в период с января по август 2004 года размера налоговых вычетов на 6652812 рублей.
Указанные обстоятельства явились основанием для вывода налогового органа о неуплате правопредшественником Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" налога на добавленную стоимость в сумме 1549049 рублей за налоговые периоды с января по август 2004 года.
Тем не менее, законные основания для возложения на заявителя обязанности по уплате штрафа в сумме 302430 рублей за неуплату налога на добавленную стоимость по операциям Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" за налоговые периоды с января по август 2004 года у налогового органа в силу абзаца второго пункта 2 статьи 50 и статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствовали, поскольку для правопредшественника заявителя налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость являлся календарный месяц. Бездействие Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" по уплате налога на добавленную стоимость за каждый из перечисленных выше месяцев 2004 года содержит признаки объективной стороны правонарушения, указанного в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вследствие этого правонарушение следует считать оконченным со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
При изложенных обстоятельствах имеются основания полагать, что решение о наложении на правопреемника Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" штрафа в сумме 302430 рублей за неуплату налога на добавленную стоимость по его операциям за налоговые периоды с января по август 2004 года принято налоговым органом после завершения реорганизации юридического лица, то есть с нарушением требования абзаца второго пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации, что является основанием для признания оспариваемого решения в данной части незаконным.
Оснований для взыскания указанной суммы в рамках встречного заявления налогового органа арбитражный суд не усматривает.
Обстоятельства исполнения обязательств плательщика налога на добавленную стоимость Государственным унитарным предприятием Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" в налоговые периоды 2002 - 2004 годов отражены налоговым органом в пунктах 1.3.2.2 и 1.3.2.3 оспариваемого решения.
Согласно пункту 1.3.2.2 решения от 19.08.2005 N 120 заявитель в сентябре 2002 года применил вычет в сумме 500 рублей по счету-фактуре от 05.09.2002 N 1425, тогда как в качестве покупателя в названном документе указано физическое лицо - Жаворонков М.И.
Арбитражный суд признал обоснованным вывод налогового органа о неправомерном применении вычета по данному эпизоду, поскольку по смыслу статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычет вправе применить лицо, выступившее в качестве покупателя. Счет-фактура от 05.09.2002 N 1425 и квитанция ООО "Стем" к приходному кассовому ордеру от 05.09.2002 N 1740 (представлены 18.11.2005) не свидетельствуют, что заявитель приобретал у ООО "Стем" указанные в документах товары. Заявитель обстоятельства применения вычета не оспаривает, доводы и доказательства в подтверждение обратного не представил в ходе рассмотрения дела.
Обстоятельства применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, квалифицированные налоговым органом в пункте 1.3.2.3 решения от 19.08.2005 N 120, как нарушение подпункта 11 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, также не оспариваются налогоплательщиком.
В судебное заседание 18.11.2005 налоговый орган представил предъявленные заявителю поставщиками счет-фактуру от 01.10.2002 N 239, выписку из книги покупок за декабрь 2002 года, счет-фактуру от 20.01.2003 N 25, выписку из книги покупок за январь 2003 года, счет-фактуру от 22.10.2001 N 279, выписку из книги покупок за апрель 2003 года, счет-фактуру от 25.04.2003 N 000134, журнал-ордер N 6 счета 60.4 по субконто за апрель 2003 года, счет-фактуру от 08.01.2004 N 0001, книгу покупок за январь 2004 года, счет-фактуру от 30.08.2004 N 0303, выписку из книги покупок за август, октябрь 2004 года, которые в совокупности подтверждают выводы налогового органа о неосновательном применении заявителем вычетов в сумме 1505 рублей в декабре 2002 года, 9242 рублей в апреле 2003 года, 12836 рублей в апреле 2003 года, 2139 рублей в январе 2004 года, 100576 рублей в октябре 2004 года, поскольку из документов следует, что вычеты применены на полную сумму налога, указанную в счете-фактуре, при условии частичной оплаты товара (декабрь 2002 года, апрель 2003 года), при отсутствии указания в счете-фактуре на сумму НДС (январь 2003 года), предъявления к оплате услуг, не связанных с операциями, признаваемыми объектом обложения налогом на добавленную стоимость (апрель 2003 года, сумма 277 рублей), при отсутствии счета-фактуры (октябрь 2004 года).
Арбитражный суд признал выводы налогового органа о неуплате налога в сумме 2005 рублей в январе 2002 года, в сумме 22078 рублей за 2003 год, в сумме 100576 рублей за 2004 год обоснованными, соответствующими статьям 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, фактическим обстоятельствам, установленным в результате выездной налоговой проверки, и полученным доказательствам.
Вследствие этого у налогового органа возникли законные основания для применения санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления штрафа в сумме 24931 рубля 60 копеек (401 рубль + 4415 рублей 60 копеек + 20115 рублей) применительно к указанным эпизодам.
Таким образом, по результатам исследования обстоятельств выездной налоговой проверки и применения к заявителю санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд признал обоснованным начисление штрафа в сумме 54567 рублей 66 копеек, в том числе 25182 рублей 06 копеек за неуплату налога на прибыль, в сумме 4454 рублей за неуплату налога на имущество, в сумме 24931 рубля 60 копеек по налогу на добавленную стоимость.
По вопросу о наличии оснований для применения статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.
Обстоятельства, обозначенные законодателем в подпунктах 1 - 2 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации как смягчающие ответственность за налоговое правонарушение, арбитражный суд при рассмотрении данного дела не установил.
В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд вправе признать обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, обстоятельства, не перечисленные в подпунктах 1, 2 пункта 1 названной статьи.
При решении вопроса о наличии иных обстоятельств арбитражный суд исходил из того, что под обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, следует понимать как обстоятельства, предшествующие событию правонарушения или способствовавшие ему, так и обстоятельства, которые могут наступить после его совершения.
Арбитражный суд исследовал представленные налогоплательщиком в судебное заседание 30.12.2005 бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках по состоянию на 31.12.2004, аналогичные документы по состоянию на 30.09.2005, договор от 03.05.2005 N 3-263 об открытии кредитной линии, дополнительное соглашение N 1 к договору от 03.05.2005 N 263, договоры поручительства и залога грузовых железнодорожных вагонов от 03.05.2005 N 2-263, распоряжение руководителя Государственного унитарного предприятия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" от 03.05.2005 Акционерному коммерческому банку "Банк Хакасии", уведомления АКБ "Банк Хакасии" от 24.06.2005, 29.09.2005, 18.10.2005, договор купли-продажи от 12.10.2005 N 11/05, платежные поручения от 17.10.2005 N 764, 18.10.2005 N 42, от 11.11.2005 N 43, от 01.12.2005 N 50, приказы от 07.10.2005 N 127-АД/04, от 01.11.2005 N П-260 и признал возможным признать смягчающими ответственность налогоплательщика следующие обстоятельства в их совокупности.
03.05.2005 заявитель с целью приобретения оборудования и пополнения оборотных средств заключил с Акционерным коммерческим банком "Банк Хакасии" договор N 3-263 об открытии кредитной линии с лимитом в сумме 8000000 рублей на срок до 31.10.2006. В качестве обеспечения обязательств заявителя как заемщика заключены договор поручительства директора ГУП РХ "Алтайское ДРСУ" Волкова А.П. как физического лица и договор залога грузовых железнодорожных вагонов. Как видно из приложения к договору залога, в качестве предмета залога заявитель указал вагоны, полученные по распоряжению Государственного комитета Республики Хакасия по управлению государственным имуществом от 30.12.2003. Согласно дополнительному соглашению N 1 к договору от 03.05.2005 N 2-263 Государственное унитарное предприятие "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" обязано с августа 2005 года поддерживать среднемесячные кредитовые обороты в объеме 6000000 рублей, исключая выплаты кредита. В этот же день руководителем Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" выдано распоряжение коммерческому банку на безакцептное списание средств со счета заемщика в погашение платы за пользование открытым лимитом кредитной линии, кредита и процентов по нему.
12.10.2005 Государственное унитарное предприятие Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" и ООО "Фирма "ДАКО" заключили договор купли-продажи, в соответствии с которым ООО "Фирма "ДАКО" обязалось продать заявителю технику стоимостью 5108600 рублей, а заявитель произвести предварительную оплату в сумме 1000000 рублей в течение трех дней с даты подписания договора и 4108600 рублей в течение двадцати дней с даты подписания договора.
Платежными поручениями от 17.10.2005 N 764, 18.10.2005 N 42, от 11.11.2005 N 43, от 01.12.2005 N 50 заявитель произвел оплату по договору.
Уведомлениями от 24.06.2005, 29.09.2005, 18.10.2005 АКБ "Банк Хакасии" уведомил заявителя о сроках возврата кредита в общей сумме 4184000 рублей в соответствии с договором от 03.05.2005 N 2-263 - 20.12.2005, 27.03.2006 и 14.04.2006.
Из бухгалтерских балансов и отчетов о прибылях и убытках за 2004 год и 9 месяцев 2005 года следует, что прибыль предприятия за налоговый период 2004 года составила 1979000 рублей, за 9 месяцев 2005 года - 2716000 рублей.
На балансе предприятия числится дебиторская задолженность в сумме 10716000 рублей на 01.01.2005 и в сумме 23213000 рублей на 01.10.2005. При этом кредиторская задолженность предприятия на указанные даты отражена в бухгалтерских балансах соответственно в суммах 7245000 рублей и 11727000 рублей соответственно.
По состоянию на 07.10.2005 объем работ у Государственного унитарного предприятия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" уменьшился в связи с окончанием строительного сезона и предприятие приказом N 127-АД/04 в целях предотвращения массового увольнения работников в соответствии со статьей 73 Трудового кодекса Российской Федерации ввело режим неполного рабочего времени с продолжительностью рабочей недели в четыре дня на период с 07.12.2005 по 06.05.2005.
Приказом от 01.11.2005 N П-260 трудовой договор с директором Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" расторгнут до истечения срока.
Совокупность перечисленных доказательств позволяет сделать вывод, что предприятие находится в сложном финансовом положении, поскольку от его имени приняты денежные обязательства, превышающие размер прибыли, полученной по состоянию на 01.01.2005 и 01.10.2005, при отсутствии внешних источников финансирования, например, из бюджета Республики Хакасия, и ограниченности внутренних ресурсов из-за уменьшения объема строительных работ до мая 2006 года. Кроме того, имеют место организационные сложности, вызванные отсутствием руководителя и назначением на эту должность лица, временного исполняющего обязанности по руководству унитарным предприятием. Взыскание штрафа за налоговые правонарушения, начисленные налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки за 2002 - 2004 годы, усугубит финансовое положение юридического лица, осложнит ситуацию с возвратом кредита, исполнением налоговых обязательств за текущие налоговые периоды и может стать одной из причин несостоятельности организации.
Учитывая изложенное, арбитражный суд признал возможным квалифицировать совокупность перечисленных обстоятельств как основание для применения статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации и снижения размера штрафа.
Обстоятельства, отягчающие ответственность налогоплательщика, судом не установлены. Применение санкции по решению арбитражного суда от 27.04.2005 по делу N А74-205/2005 произведено за действия правопредшественника заявителя, в связи с чем основанием для применения пункта 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемой ситуации не является.
Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения.
Учитывая приведенные выше обстоятельства, арбитражный суд полагает уменьшить размер штрафа и взыскать с Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" в доходы соответствующих бюджетов штрафы в размере 16370 рублей 30 копеек за неуплату налогов, в том числе штраф в сумме 7574 рублей 80 копеек за неуплату налога на прибыль, 1336 рублей 20 копеек за неуплату налога на имущество, 7479 рублей 48 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость.
В удовлетворении встречного заявления налогового органа в остальной части арбитражный суд полагает отказать.
Государственная пошлина по заявлению налогоплательщика составляет 2000 рублей, уплачена им при обращении в арбитражный суд по платежному поручению от 01.09.2005 N 637 в установленных размере и порядке.
Государственная пошлина по встречному заявлению налогового органа составляет 8656 рублей 11 копеек.
По результатам рассмотрения дела государственная пошлина относится на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований:
- по заявлению налогоплательщика на налоговый орган относится государственная пошлина в сумме 924 рублей 63 копеек, на налогоплательщика - 1075 рублей 37 копеек;
- по встречному заявлению налогового органа на налогоплательщика относится государственная пошлина в сумме 396 рублей 03 копеек, на налоговый орган - 8260 рублей 07 копеек.
Всего на налогоплательщика арбитражный суд полагает отнести государственную пошлину в сумме 1471 рубля 40 копеек, в остальной части государственная пошлина относится на налоговый орган.
В соответствии с пунктом 5 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд полагает возвратить Государственному унитарному предприятию "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 528 рублей 60 копеек, выдать справку на возврат государственной пошлины и копию платежного поручения от 01.09.2005 N 637, подлинник которого оставить в деле.
Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Решил:
1.Удовлетворить частично заявление Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр.
Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан, от 19.08.2005 N 120 в части начислений в сумме 307462 рублей 17 копеек, в том числе 4040 рублей налога на прибыль, 807 рублей 94 копеек штрафа за неуплату налога на прибыль, 184 рублей 23 копеек пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, 302430 рублей штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость по операциям Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Хакасдоркомплект" за налоговые периоды с января по август 2004 года.
В удовлетворении заявления Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр, в остальной части отказать.
2.Удовлетворить частично встречное заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан.
Взыскать с Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр, в доходы соответствующих бюджетов штрафы в сумме 16370 рублей 30 копеек за неуплату налогов, в том числе штраф в сумме 7554 рублей 62 копеек за неуплату налога на прибыль, 1336 рублей 80 копеек за неуплату налога на имущество, 7479 рублей 48 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость.
В удовлетворении встречного заявления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия, город Абакан, в остальной части отказать.
3.Возвратить Государственному унитарному предприятию "Алтайское дорожное ремонтно-строительное управление", село Белый Яр Республики Хакасия, из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 528 рублей 60 копеек, выдать справку на возврат государственной пошлины и копию платежного поручения от 01.09.2005 N 637, подлинник которого оставить в деле.
Настоящее решение в течение месяца после его принятия может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции.
В срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, оно может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, город Иркутск.
Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Хакасия.
Судья
Арбитражного суда
Республики Хакасия
Т.Н.СИДЕЛЬНИКОВА